役員報酬は、変える時期を逃すと損金になりません。 一度決めた金額は、原則として1年間変えられません。
従業員の給与と最も違うのがこの点です。業績を見ながら期中に調整する、という運用ができません。金額を動かすなら期首の3か月です。
決め方と、間違えたときに何がどこまで否認されるのかを整理します。
損金になる役員給与の3類型
法人が役員に支給する給与のうち、次のいずれにも該当しないものは損金になりません（法人税法34条）。
| 種類 | 中身 | 中小企業での使い方 |
|---|---|---|
| 定期同額給与 | 毎月同額の給与 | これが本体 |
| 事前確定届出給与 | 事前に届け出た時期・金額で支給する給与 | 役員賞与を出すならこれ |
| 業績連動給与 | 利益等の指標に連動する給与 | ほぼ使えない |
この3類型で判定しないものがある
すべての役員給与がこの3類型で判定されるわけではありません。 次のものは、この判定の対象から除かれています。
| 除かれるもの | 扱い |
|---|---|
| 退職給与（業績連動給与に該当しないもの） | 3類型に当てはまらなくても、直ちに全額損金不算入にはならない。ただし不相当に高額な部分は損金不算入 |
| 使用人兼務役員に支給する、使用人としての職務に対するもの | 同上 |
| 事実を隠蔽・仮装して経理することにより支給するもの | その全額が損金不算入 |
役員退職金と、使用人兼務役員の使用人分給与は、定期同額給与にも事前確定届出給与にも当てはまりませんが、それだけで否認されるわけではありません。ここを取り違えると、退職金の設計を誤ります。
なお、3類型のいずれかに該当する給与であっても、不相当に高額な部分は損金になりません。
以下、日々の給与で使う上の2つを見ます。
定期同額給与 — 金額を動かすなら期首3か月以内
定期同額給与とは、支給時期が1か月以下の一定の期間ごとで、その事業年度の各支給時期における支給額が同額の給与です。
据え置くだけなら、毎年決議し直す必要はありません
まず押さえておきたいのは、3か月という期限は「改定する」場合の要件だという点です。
条文の基本形は「その事業年度の各支給時期における支給額が同額であるもの」です。前年と同じ金額を払い続けるのであれば、それだけで定期同額給与に当たります。
国税庁の質疑応答にも、まさにこの前提の設例があります。
なお、この改定前の定期給与は、前事業年度の定期給与と同額であったため、本年の定時株主総会では前年の定時株主総会において決議された額と同額とすることを決議しておりません。
この設例で、改定前の定期給与は定期同額給与として取り扱われています。
「毎年3か月以内に決議し直さないと定期同額給与にならない」という制度ではありません。 3か月の期限が効いてくるのは、金額を変えるときです。
（会社法上の手続きや、株主総会での決議の要否は別の問題です。ここでは法人税法上の扱いの話をしています。）
手取りを同額にするのでもよい
条文はこうなっています。
その事業年度の各支給時期における支給額または支給額から源泉税等の額を控除した金額が同額であるもの
源泉税等の額には、源泉徴収される所得税、特別徴収される地方税、定期給与から控除される社会保険料が含まれます。
つまり、総額を固定してもよいし、手取りを固定してもよいということです。社会保険料の改定で総支給額が動いても、手取りが同額なら定期同額給与になります。ここは意外と知られていません。
改定が認められるのは3つの場合だけ
金額を変えられるのは、次の場合に限られます。
| 認められる改定 | 制限 | |
|---|---|---|
| ① 通常改定 | 会計期間開始の日から3か月を経過する日までの改定 | 増額・減額どちらも可 |
| ② 臨時改定事由 | 職制上の地位の変更、職務内容の重大な変更その他これらに類するやむを得ない事情 | 増額・減額どちらも可 |
| ③ 業績悪化改定事由 | 経営状況が著しく悪化したことその他これに類する理由 | 減額に限る |
3月決算法人であれば、①の期限は6月末です。定時株主総会がこの期間に入るので、そこで決めることになります。
①には、期限を過ぎても認められる場合があります。
定期給与の額の改定（継続して毎年所定の時期にされるものに限ります。）が3月経過日等後にされることについて特別の事情があると認められる場合に、その所定の時期に行われる定期給与の額の改定を含みます
毎年決まった時期に改定する慣行があり、それが3か月を過ぎることに特別の事情がある場合です。「今年はうっかり遅れた」では当たりません。
なお、期限の月数には例外があります。
- 確定申告書の提出期限の延長の特例の指定を受けている法人 … 指定に係る月数に2を加えた月数
- 同特例の適用を受けている一定の通算法人 … 4月
「業績が悪いから下げる」は、簡単には通りません
③について、国税庁は明確に線を引いています。
（注）法人の一時的な資金繰りの都合や、単に業績目標値に達しなかったことなどはこれに含まれません。
「思ったより利益が出なかったので役員報酬を下げたい」は、業績悪化改定事由には当たりません。 経営状況が著しく悪化したといえる状況が必要です。
そして③は減額に限られます。業績が回復したから戻す、という増額はできません。
期中に増やしたら、どこまで否認されるのか
ここが実務で最も気になるところだと思います。全額がアウトになるわけではありません。
国税庁の質疑応答に、具体的な設例があります。
年1回3月決算の法人が、定時株主総会で取締役に月額50万円の役員給与を支給することを決議していたが、X+1年2月に臨時株主総会を開催し、同月分から月額20万円ずつ増額して支給することを決議した（臨時改定事由による改定には該当しない）
結論はこうです。
損金不算入額は、増額改定後の定期給与の額のうち増額改定前の支給額に上乗せして支給した部分の金額**40万円（20万円×翌年2月及び3月の2か月分）**となります
上乗せした20万円の2か月分＝40万円だけが損金不算入です。もともとの50万円の部分は、引き続き定期同額給与として支給されているとみられます。
| 扱い | |
|---|---|
| 4月〜1月の50万円 | 損金算入 |
| 2月〜3月の50万円部分 | 損金算入 |
| 2月〜3月の上乗せ20万円部分 | 損金不算入（計40万円） |
ただし、これは増額後の各支給時期の支給額が同額であることが前提です。毎月バラバラの金額にすると、この整理は使えません。
減額の場合は逆になります。 減額前の高い金額のうち、減額後の金額を超える部分が損金不算入になる、という考え方です。期中に下げると、下げる前に多く払っていた分が否認されることになるため、安易な減額はかえって損をします。
事前確定届出給与 — 役員に賞与を出すなら
役員に賞与（一時金）を出したい場合は、こちらを使います。事前に税務署へ届け出た時期・金額どおりに支給するという制度です。
届出期限は「いずれか早い日」
| 期限 | |
|---|---|
| A | 株主総会等の決議をした日から1か月を経過する日 |
| B | 会計期間開始の日から4か月を経過する日 |
AとBのいずれか早い日が期限です。
3月決算法人が6月26日の定時株主総会で決議した場合を考えます。
- A：7月26日
- B：7月31日
早い方の7月26日が期限です。決議が遅れれば期限も後ろにずれる、というものではありません。 Bが上限として効いているためです。
「定めどおり」でないと、支給した分まで損金不算入
こちらが最も怖いところです。届け出た額と実際の支給額が1円でも違えば、事前確定届出給与に該当しません。
さらに、複数回に分けて支給する場合の判定単位に注意が要ります。国税庁はこう述べています。
役員給与は定時株主総会から次の定時株主総会までの間の職務執行の対価であると解されますので、その支給が複数回にわたる場合であっても、定めどおりに支給されたかどうかは当該職務執行の期間を一つの単位として判定すべき
設例です。
3月決算法人が、X年12月及びX+1年6月にそれぞれ200万円の給与を支給することを定め、届け出た場合において、X年12月には100万円しか支給せず、X+1年6月には満額の200万円を支給したときは、その職務執行期間に係る支給の全てが定めどおりに行われたとはいえないため、その支給額の全額（300万円）が事前確定届出給与には該当せず、損金不算入
1回目を減らしたせいで、満額支給した2回目まで損金不算入になります。 資金繰りが厳しくなったからといって、勝手に減らして支給するのが最も危険なパターンです。
事業年度をまたぐ場合は、扱いが分かれます
ただし、救われる場合があります。
3月決算法人が当該事業年度中は定めどおりに支給したものの、翌事業年度において定めどおりに支給しなかった場合は、そのことにより直前の事業年度の課税所得に影響を与えるようなものではないことから、翌事業年度に支給した給与の額のみについて損金不算入と取り扱っても差し支えない
つまり、
| ケース | 12月支給分 | 翌年6月支給分 |
|---|---|---|
| 12月100万円（定め200万円）／6月200万円 | 損金不算入 | 損金不算入 |
| 12月300万円（定めどおり）／6月50万円（定め300万円） | 損金算入OK | 損金不算入 |
先に外すか、後で外すかで結果が変わります。 資金繰りが読みにくい場合、支給時期の設計自体を考え直した方がよいことがあります。
実務でやること
役員報酬の金額を動かすなら、期首の3か月で1年分を決めることになります。逆算するとこうなります。
- 決算が固まったら、来期の利益計画を立てる
- 役員報酬をいくらにすると、法人と個人でどう税負担が変わるかを試算する
- 社会保険料も含めて比較する（役員報酬を上げると社会保険料も増えます）
- 賞与を出すなら、時期と金額を確定させて届出期限までに提出
- 定時株主総会（またはそれに準ずる機関）で決議し、議事録を残す
- 決めたら期中は動かさない
3か月の期限を過ぎると、臨時改定事由・業績悪化改定事由、または通常改定に関する特別の事情がない限り、税務上認められる形で役員報酬を改定することは困難になります。 決算作業と来期の役員報酬の検討は、同じ時期に並行して進める必要があります。
据え置く場合はこの限りではありませんが、据え置くという判断も、試算をしたうえで下すべきものです。「何もしなかったから据置きになった」という状態は避けてください。
まとめ
- 通常の役員給与は定期同額給与・事前確定届出給与・業績連動給与の3類型で判定します。中小企業では実質、前の2つです
- ただし役員退職給与と、使用人兼務役員の使用人分給与はこの判定の対象外です。3類型に当てはまらなくても直ちに全額否認にはなりません（不相当に高額な部分は損金不算入）
- 3か月という期限は「改定する」場合の要件です。前年と同額で据え置くだけなら、毎年決議し直さなくても定期同額給与に当たります
- 金額を変えるなら、通常改定は会計期間開始の日から3か月を経過する日まで。3月決算なら6月末
- 総額を同額にしても、手取りを同額にしてもよい
- 「業績が悪い」だけでは期中の減額はできません。一時的な資金繰りや目標未達は業績悪化改定事由に含まれません
- 期中に増額しても全額アウトではなく、上乗せ部分だけが損金不算入
- 事前確定届出給与の届出期限は「決議日から1か月」と「会計期間開始から4か月」のいずれか早い日
- 1回でも定めどおりに支給しないと、定めどおり支給した分まで損金不算入になります。ただし事業年度をまたぐ場合は翌期分だけで済むことがあります
役員報酬の水準は、法人税・所得税・社会保険料の3つを同時に見ないと最適解が出ません。決算の時期に来期の試算をまとめてご相談いただくことが多い論点です。ご依頼をお待ちしています。